老黎说税:财产转让所得个人所得税的应纳税额的相关政策

2023年第216讲，说税收，谈风险，讲政策。今天说说:“财产转让所得个人所得税的应纳税额的相关政策”。

一、应纳税所得额

（一）概述

1.财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。

2.财产转让所得，按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额计算纳税。

(二）财产原值

允许减除的财产原值，按照下列方法计算：

①有价证券，为买入价以及买入时按照规定交纳的有关费用。

②建筑物，为建造费或者购进价格以及其他有关费用。

③土地使用权，为取得土地使用权所支付的金额、开发土地的费用以及其他有关费用。

④机器设备、车船，为购进价格、运输费、安装费以及其他有关费用。

⑤其他财产，参照上述规定的方法确定财产原值。

(三）核定财产原值

纳税人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算财产原值的，由主管税务机关核定其财产原值。

(四）合理费用

合理费用是指卖出财产时按照规定支付的有关税费。

（五）注意事项

1.政策规定

个人转让房屋的个人所得税应税收入不含增值税，其取得房屋时所支付价款中包含的增值税计入财产原值，计算转让所得时可扣除的税费不包括本次转让缴纳的增值税。

2.政策依据

《财政部、国家税务总局关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》（财税〔2016〕43号）。

二、应纳税额的计算

财产转让所得适用20％的比例税率，其应纳税额计算公式如下：

1.应纳税所得额

＝财产转让取得的收入﹣（财产原值＋合理费用）

2.应纳税额＝应纳税所得额x20%

三、关于财产转让所得的计税应注意以下规定

(一）收回转让的股权的计税规定

1.政策规定

①根据《个人所得税法》及其实施条例和《征管法》的有关规定，股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。

②股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，根据《个人所得税法》和《征管法》的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳税人不应缴纳个人所得税。

2.政策依据

《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2005〕130号）。

(二）购买和处置债权取得所得的计税规定

1.政策规定

根据《个人所得税法》及有关规定，个人通过招标、竞拍或其他方式购置债权以后，通过相关司法或行政程序主张债权而取得的所得，应按照财产转让所得项目缴纳个人所得税。

个人通过上述方式取得'打包'债权，只处置部分债权的，其应纳税所得额按以下方式确定：

①以每次处置部分债权的所得，作为一次财产转让所得征税。

②其应税收入按照个人取得的货币资产和非货币资产的评估价值或市场价值的合计数确定。

③所处置债权成本费用（即财产原值），按下列公式计算：

当次处置债权成本费用

＝个人购置'打包'债权实际支出 x 当次处置债权账面价值（或拍卖机构公布价值）÷'打包'债权账面价值（或拍卖机构公布价值）

④个人购买和处置债权过程中发生的拍卖招标手续费、诉讼费、审计评估费以及缴纳的税金等合理税费，在计算个人所得税时允许扣除。

2.依据政策

《国家税务总局关于个人因购买和处置债权取得所得征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2005〕655号）。

(三）转让债权取得所得的计税规定

（1）转让债权，采用加权平均法确定其应予减除的财产原值和合理费用。即以纳税人购进的同一种类债券买入价和买进过程中缴纳的税费总和，除以纳税人购进的该种类债券数量之和，乘以纳税人卖出的该种类债券数量，再加上卖出的该种类债券过程中缴纳的税费。

（2）其计算公式表示如下

一次卖出某一种类债券允许扣除的买入价和费用

＝纳税人购进的该种类债券买入价和买进过程中交纳的税费总和÷纳税人购进的该种类债券总数量 x 一次卖出的该种类债券的数量＋卖出该种类债券过程中缴纳的税费

每次卖出债券应纳个人所得税额

＝（该次卖出该类债券收入﹣该次卖出该类债券允许扣除的买价和费用）x20%

2.政策依据

《国家税务总局关于印发征收个人所得税若干问题的规定的通知》（国税发〔1994〕89号）

(四）股权转让收入明显偏低且无正当理由的计税规定

1.符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低：

①申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的。

②申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的。

③申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的。

④申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的。

⑤不具合理性的无偿让渡股权或股份。

⑥主管税务机关认定的其他情形。

2.但符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低，视为有正当理由：

①能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权。

②继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人。

③相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让。

④股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。

3.主管税务机关应依次按照下列方法核定股权转让收入：

①净资产核定法。股权转让收入按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定。

②类比法。参照相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入核定；参照相同或类似条件下同类行业企业股权转让收入核定。

③其他合理方法。主管税务机关采用以上方法核定股权转让收入存在困难的，可以采取其他合理方法核定。

4.政策依据。

以上内容见《国家税务总局关于发布股权转让所得个人所得税管理办法（试行）的公告》（总局公告2014年第67号）。

(五）个人以非货币性资产投资的计税规定

1.政策规定

（1）个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得，应按照财产转让所得项目，依法计算缴纳个人所得税。

（2）个人以非货币性资产投资，应按评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入。

（3）非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额为应纳税所得额。

（4）具体业务

①个人以非货币性资产投资，应于非货币性资产转让、取得被投资企业股权时，确认非货币性资产转让收入的实现。

②个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。

③个人以非货币性资产投资交易过程中取得现金补价的，现金部分应优先用于缴税；现金不足以缴纳的部分，可分期缴纳。个人在分期缴税期间转让其持有的上述全部或部分股权，并取得现金收入的，该现金收入应优先用于缴纳尚未缴清的税款。

（5）上述所称非货币性资产，是指现金、银行存款等货币性资产以外的资产，包括股权、不动产、技术发明成果以及其他形式的非货币性资产。

（6）所称非货币性资产投资，包括以非货币性资产出资设立新的企业，以及以非货币性资产出资参与企业增资扩股、定向增发股票、股权置换、重组改制等投资行为。

（7）有关个人非货币性资产投资个人所得税相关征管规定，参见《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（总局公告2015年第20号）。

2.政策依据

《财政部、国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税〔2015〕41号）

(六）承债式股权转让所得的计税规定

1.政策规定

（1）公司原全体股东，通过签订股权转让协议，以转让公司全部资产方式将股权转让给新股东，协议约定时间以前的债权债务由原股东负责，协议约定时间以后的债权债务由新股东负责。

（2）根据《个人所得税法》及其实施条例的规定，原自然人股东取得股权转让所得，应按'财产转让所得'项目征收个人所得税。

（3）具体业务

①对于原股东取得转让收入后，根据持股比例先清收债权、归还债务后，再对每个股东进行分配的，应纳税所得额的计算公式如下：

应纳税所得额＝（原股东股权转让总收入﹣原股东承担的债务总额＋原股东所收回的债权总额﹣注册资本额﹣股权转让过程中的有关税费） x 原股东持股比例

②对于原股东取得转让收入后，根据持股比例对股权转让收入、债权债务进行分配的，应纳税所得额的计算公式如下：

应纳税所得额

＝原股东分配取得股权转让收入＋原股东清收公司债权收入﹣原股东承担公司债务支出﹣原股东向公司投资成本

上述原股东承担的债务不包括应付未付股东的利润。

2.政策依据

《国家税务总局关于股权转让收

入征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2007〕244号）。

3.注意事项

需要注意的是，实际工作中参照执行上述规定需慎重。因为根据《国务院办公厅关于做好规章清理工作有关问题的通知》（国办发〔2010〕28号）第三条最后一款规定：'未列入继续有效的文件目录的规范性文件，不得作为行政管理的依据'，而在《国家税务总局关于公布现行有效的税收规范性文件目录的公告》（总局公告2010年第26号）中，国税函〔2007〕244号文件并未收录其中。本人认为，未列入继续有效的文件目录、仅针对请示单位回复没有抄送单位、一事一议性质的税务规范性文件，仅对批复中的主送单位和回复的个别问题具有约束力，实际工作中作为税收执法和税收筹划的依据应慎重。